TAŞINMAZ SATIŞLARI BAKIMINDAN KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNASI İLE KATMA DEĞER VERGİSİ İSTİSNASININ KARŞILAŞTIRILMASI

İsmail PAMUK-Yeminli Mali Müşavir

Serpil ÇALIŞKAN-Serbest Muhasebeci Mali Müşavir

Yayın Tarihi: Haziran 2016

1-GİRİŞ:

Taşınmaz satış kazancı istisnasına ilişkin düzenlemeler, kurumlar vergisi bakımından Kurumlar Vergisi Kanunu’nun (KVK) 5/1-e maddesinde, katma değer vergisi bakımından ise Katma Değer Vergisi Kanunu’nun (KDVK) 17/4-r maddesinde yer almaktadır. KVK’nun 5/1-e maddesinin gerekçesinde istisnanın amacının, kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesi olduğu belirtilmiştir. KDVK’nun 17/4-r maddesinin gerekçesinde ise, istisna hükmünün amacının, kurumların mali yapılarını güçlendirmek ve bankalarının alacaklarının tahsilinin hızlandırmak olduğu ifade edilmiştir. Buna göre, her iki istisna düzenlemesinin tedvinindeki temel maksadın, kurumların mali yapılarını güçlendirmek olduğu söylenebilir.

Söz konusu istisna hükümleri incelendiğinde, esasen birbirini tamamlayan özellik gösterdiği ileri sürülebilir. Buna karşılık, istisna hükümlerinin azımsanmayacak sayıda farklı yönleri de bulunmaktadır. Bu çalışmada öncelikle, istisnaların temel hususiyetleri açıklanacak, daha sonra karşılaştırmaya konu edilecektir. Ayrıca çalışmada, istisna hükümleriyle ilgili tereddüt yaratan bazı hususlara, çalışma konusu olmaması nedeniyle detaylı açıklama yapılmaksızın değinilebilecektir.

2-KURUMLAR VERGİSİ BAKIMINDAN TAŞINMAZ SATIŞ KAZANCI İSTİSNASI:

Taşınmaz satış kazancı istisnasına ilişkin kanuni düzenlemeler KVK’nun 5/1-e maddesinde yapılmıştır. Söz konusu hüküm aşağıdaki gibidir.

“e)Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75’lik kısmı.  (6111 Sayılı Kanunla eklenen parantez içi hüküm Yürürlük; 25.02.2011) (6495 Sayılı Kanunla değişen parantez içi hüküm Yürürlük; 02.08.2013) Taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Ancak söz konusu taşınmazların; kaynak kuruluş, kiracı veya sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi hâli hariç olmak üzere, varlık kiralama veya finansal kiralama şirketi tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, bu taşınmazların kaynak kuruluşta veya kiracıdaki varlık kiralama veya finansal kiralama şirketine devirden önceki kayıtlı değeri ile anılan kurumlarda ayrılan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak satışı gerçekleştiren kurum nezdinde vergilendirme yapılır.).

Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.

İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır.

Bedelsiz olarak veya rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle itibarî değeriyle elde edilen hisse senetlerinin elde edilme tarihi olarak, sahip olunan eski hisse senetlerinin elde edilme tarihi esas alınır.

Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır.

Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.”

Maddenin gerekçesi ile 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde istisnaya ilişkin oldukça detaylı açıklamalar bulunmaktadır. İstisnanın temel özellikleri aşağıdaki gibidir.

-Taşınmaz satış kazancı istisnasından, tam ve dar mükellef ayrımı olmaksızın tüm kurumlar vergisi mükellefleri faydalanabilecektir. Gelir vergisi mükellefleri bu istisnadan yararlanamamaktadır.

-Taşınmaz kavramı TMK’nun 704’üncü maddesinde belirtilen; arazi, tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümleri ifade etmektedir. İstisna kapsamına, taşınmazın bütünleyici parçası niteliğinde olan unsurları girmekte, ancak eklentileri istisnadan faydalanamamaktadır. Hem yurt içinde hem de yurt dışında bulunan taşınmazlar için istisnadan yararlanılabilir.

-Taşınmazın istisnaya konu edilebilmesi için, kurum adına tapuya tescil edilmiş olması gerekmektedir. Ancak cins tashihinin, tapuya tescilinin yapılmasında gecikme olması halinde, bu durumun resmi kurum kayıtlarıyla ispatlanması şartıyla istisnadan yararlanılabilecektir.

-Taşınmaz satış kazancı istisnasından faydalanabilmek için taşınmazın en az iki tam yıl, diğer bir ifadeyle 730 gün süreyle kurumların aktifinde yer alması şarttır. Buna göre, 05/05/2015 tarihinde satın alınıp kurum aktifine kaydedilmiş bulunan bir taşınmazın, 05/05/2017 tarihinden (bu tarih dahil) satılması ve diğer şartların sağlanması halinde, istisnadan faydalanmak mümkün olacaktır.

Ancak kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışına ilişkin taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. KVK’nun 19 ve 20’nci maddeleri kapsamında gerçekleştirilen devir, tam ve kısmi bölünme hallerinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazların iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınacaktır.

Fiilen kullanılmasına rağmen, aktife hiç kaydedilmemiş olan taşınmazlar, bu istisnadan faydalanamaz. Çünkü aktife alınma şartı, kanunda açıkça düzenlenmiş olup, istisnanın kurucu şartlardandır.

-İstisna, satış kazancının % 75’ine uygulanmaktadır. Satış kazancının geriye kalan % 25’lik kısmı kurumlar vergisine tabi bulunmaktadır. Bununla birlikte, taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançların tamamı kurumlar vergisinden müstesnadır.

-Taşınmaz satış kazançlarına ilişkin istisna, satışın peşin veya vadeli olup olmadığına bakılmaksızın, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır. Kazancın istisnadan yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir.

Vadeli satışlarda, satış bedelinin tamamının, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir. Öte taraftan, istisna uygulamasında, satış bedelinin nakit olarak tahsil edilmesi gerekmektedir. Bunun dışında satış bedelinin likiditesi yüksek olan altın, Devlet tahvili, Hazine bonosu, Toplu Konut İdaresince çıkarılan veya İMKB’de işlem gören hisse senetleri, tahvil ve bonolar ile de tahsil edilebilmesi mümkün olup, bu gibi kıymetlerin en geç iki yıllık tahsil süresinin sonuna kadar nakde dönüştürülmelidir.

İstisnadan yararlanma bakımından satış bedelinin nakit olarak tahsil edilmesi şartı, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde belirtilmiştir. Ancak ne kanun hükmünde, ne de gerekçede böyle bir şart mevcut değildir. Başka bir çalışmanın konusunu oluşturduğundan, mesele hakkında daha fazla detaya girilmemekle birlikte, nakit tahsil şartına ilişkin itirazımız bulunduğunu ve bu hususun bize göre, istisnaya ilişkin en önemli ihtilaf konusu olduğunu belirtmekte fayda bulunmaktadır.

-Fon hesabına alınan kazanç tutarının, sermayeye ilavesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, fon hesabına alınan kazanç tutarının sermayeye ilave dışında, beş yıl içinde başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılması ya da kurumun tasfiyesi halinde, istisna uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

-KVK’nun 5/1-e maddesinde; taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında olduğu hüküm altına alınmıştır. Bu hüküm tersinden okunduğunda; taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurmadıkları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamında olduğu sonucuna varılmaktadır.

Ancak Vergi İdaresince verilmiş bazı özelgelerde, fiilen taşınmaz alım satımı ve inşası faaliyetinde bulunmadığı halde, ana sözleşmesinde bu faaliyetlerin yazılı olduğu kurumların sadece bu nedenle istisnadan faydalanamayacağı yönündeki görüşler verilmiştir. Fiili durumu esas almayan bu özelgelere katılma imkanımız bulunmamaktadır. Kanun metninde geçen “taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşmak” ifadesinin farklı şekillerde yorumlanması, istisna uygulamasının ikinci en önemli ihtilafıdır.

-Grup şirketlerinin her birinin ayrı tüzel kişilikleri bulunduğundan, her bir şirketin istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. Ancak, bağlı ortaklığın yapacağı sermaye artırımı sonucu doğacak sermaye taahhüdüne karşılık olmak üzere taşınmazların ayni sermaye olarak bağlı ortaklığa devredilmesi halinde, bağlı değer başka bir bağlı değere (iştirak hissesine) dönüşmüş olacağından istisnadan yararlanılamayacaktır.

-İstisna kapsamındaki değerlerin satışından kaynaklanan alacaklar için alınan faiz, komisyon ve benzeri gelirler, istisna kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır. Satış bedelinin döviz cinsinden belirlenmesi durumunda ortaya çıkan kur farklarının da istisna kazancın tespitinde dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır. Döviz üzerinden veya vadeli olarak gerçekleşen satışlarda, yabancı paraların ya da alacakların değerlemesinden kaynaklanan unsurlar vergi matrahının tespitinde gelir veya gider unsuru olarak dikkate alınacaktır.

3-KATMA DEĞER VERGİSİ BAKIMINDAN TAŞINMAZ SATIŞ İSTİSNASI:

Taşınmaz satış istisnasına ilişkin kanuni düzenlemeler KDV’nun 17/4-r maddesinde yer almaktadır. Söz konusu hüküm aşağıdaki gibidir.

“Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık  taşınmazve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimleri.

İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışındadır.

İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.”

 Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde istisna uygulamasına ilişkin açıklamalar bulunmaktadır. İstisnanın temel özellikleri aşağıdaki gibidir.

-Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmazların bankalara devir ve teslimleri KDV’nden müstesnadır.

-İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan (taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi) kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların tesliminde istisna hükmü uygulanmaz.

-İstisna, satış yoluyla gerçekleştirilen devir ve teslimlerde uygulanır. Bağış, hibe şeklinde yapılan devir ve teslimler istisna kapsamı dışındadır.

-Satışa konu edilecek taşınmazların (arsa, arazi, bina) satışında istisna uygulanabilmesi için kurumların aktiflerinde, belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde asgari 2 tam yıl (730 gün) kayıtlı bulunmuş olması gerekmektedir.

-Taşınmazların açık arttırma suretiyle satışı bu satışın ticari kapsamda yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın KDV’ne tabidir. Ancak, bu durumda satışa konu taşınmazların belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde asgari iki tam yıl bulunmuş olması kaydıyla satış işlemi KDV’nden istisnadır.

-Bankalara borçlu olanlar ile kefillerinin borçlarına karşılık taşınmazlarının (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimleri KDV’nden istisnadır. Bu istisnanın uygulanabilmesi için taşınmazların iki yıl aktifte bulundurulması gerekmez. İstisna sadece bankalara olan borca karşılık, bankalara yapılacak devir ve teslimlerde uygulanır. Borca karşılık banka dışında üçüncü kişilere yapılan satışlar, istisna kapsamında değerlendirilmez. İstisna uygulanabilmesi için, devir ve teslime konu taşınmazların bankaya borçlu olanlara veya bu borca kefil olanlara ait olması gerekir. İstisna, satış yoluyla gerçekleştirilen devir ve teslimlere uygulanır. Bağış, hibe şeklindeki devir ve teslimler istisna kapsamı dışındadır.

-İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır. Buna göre, taşınmazların iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilen katma değer vergisi düzeltmeye tabi tutulmayacaktır. Bu husus istisnayı, net bir biçimde kısmi istisna olarak nitelendirmeyi engellemektedir. Zira katma değer vergisi uygulamasında Kanunun 30/a maddesi mucibince, kısmi istisnalara indirim hakkı tanınmamaktadır.

4-TAŞINMAZ SATIŞLARINDA İSTİSNA HÜKÜMLERİNİN KARŞILAŞTIRILMASI:

Daha önce de belirtildiği üzere, her iki istisnanın amacı kurumların mali bünyelerini güçlendirmektir. Ancak istisnaların kurucu şartlarından olan amaç unsuru, kanun hükümlerinde düzenlenmemiş, gerekçelerde belirtilmiştir.

İstisnadan faydalanmak için satıştan kazanç elde edilmesi gerektiği KVK’nda açıkça düzenlenmiştir. Zaten kurumlar vergisi istisnası satış kazancına uygulanmaktadır. Buna karşılık, KDVK’nun 17/4-r maddesinde bu yönde bir düzenleme yoktur. Bu noktada, istisnanın amacının kurumların mali yapılarını güçlendirmek olduğu dikkate alındığında, KDV açısından kanun hükmü ile gerekçe arasında bir uyumsuzluk ortaya çıkmaktadır. Kazançlı olmayan bir satışın mali yapıyı nasıl güçlendireceği sorusu izaha muhtaçtır.

            Taşınmaz satışları bakımından KVK ile KDVK’nda yer alan istisnalar kurumlar vergisi mükellefleri için geçerli olup, gelir vergisi mükellefleri, bir durum dışında, bu istisnalardan yararlanamamaktadırlar. KDVK’nun 17/4-r maddesinin uygulamasında, bankalara borçlu olanlar ile kefillerinin borçlarına karşılık taşınmazlarının bankalara devir ve teslimleri KDV’nden istisna olup, bunların gelir vergisi mükellefi olmaları durumunda da istisnadan faydalanılması mümkündür

            Bu istisnalardan faydalanmak için taşınmazların iki tam yıl süreyle aktifte bulunmaları gerekmektedir. Kurumlar vergisi istisnası satış kazancının % 75’ine uygulanırken, KDV istisnası satış bedelinin tamamına uygulanmaktadır. Ancak hemen belirtmek gerekir ki, kurumlar vergisi uygulamasında, iki yıllık süre ve % 75’lik oran şartlarının istisnası bulunmaktadır. Taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran % 100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Katma değer vergisi uygulamasında ise bankalara borçlu olanlar ile kefillerinin borçlarına karşılık taşınmazlarının bankalara devir ve teslimlerinde, istisna için iki yıllık süre şartı aranmamaktadır. Aşağıda yer alan karşılaştırma tablosunda bu iki husus ihmal edilmiştir.

KVK’nun 5/1-e maddesine göre; devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazların satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır. KDVK’nun 17/4-r maddesinde bu yönde bir düzenleme yoktur. Ancak konuya ilişkin KDV Genel Uygulama Tebliği’nin F.4.16.1 bölümünde yer alan 9 numaralı örnek şu şekildedir;

“Örnek 9:(Z) Kolektif şirketinin aktifinde kayıtlı ve bir akaryakıt şirketince akaryakıt istasyonu olarak kullanılan binaların, şirketin nev’i değiştirerek limited şirkete dönüşmesi sonrasında satışı yapılacaktır.

Söz konusu satış işleminde iki tam yıllık sürenin hesabında, bu binaların limited şirkete dönüşen kolektif şirketin bilançosunun aktifine kaydedildiği tarihin başlangıç tarihi olarak dikkate alınması gerekmektedir.”

Bu örnekten, sermaye şirketi olup olmadığına bakılmaksızın, bir şirketin sermaye şirketine dönüşmesi halinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazların satışında iki yıllık sürenin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen sürenin de dikkate alınacağı sonucuna varılmaktadır.

            İstisna uygulamasında kurumlar vergisi bakımından satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması gerekir. Bu şartlar KDVK’nun 17/4-r maddesi bakımından gerekli değildir.

            Diğer yandan taşınmaz ticareti ve kiralanması ile uğraşan kurumların her iki istisnadan da yararlanmaları olanaklı değildir.

            KVK’nun 5/1-e maddesi ile KDVK’nun 17/4-r maddesinde taşınmaz satışlarına ilişkin istisna hükümleri aşağıdaki tabloda karşılaştırmalı olarak verilmiştir.

Karşılaştırma Konusu	KVK 5/1-e	KDVK 17/4-r
1-Kurumların Mali Yapılarını Güçlendirme Amacı	Evet	Evet
2-Amaç Unsurunun Kanuni Düzenlemede Belirtilmiş Olması	Hayır	Hayır
3-Amaç Unsurunun Gerekçede Belirtilmiş Olması	Evet	Evet
4-Satıştan Kazanç Elde Etme Şartı	Evet	Kanuna Göre Hayır, Gerekçeye Göre Evet
5-İstisnanın Kurumlar Vergisi Mükellefleri İçin Geçerli Olması	Evet	Evet
6-İstisnanın Gelir Vergisi Mükellefleri İçin Geçerli Olması	Hayır	Evet
7-Taşınmazı İki Tam Yıl Aktifte Bulundurma Şartı	Evet	Evet
8-İstisnanın Satış Kazancının % 75’ine Uygulanması	Evet	Hayır
9-İstisnanın Satış Bedeline Uygulanması	Hayır	Evet
10-Satış Bedelinin Tahsil Şartı	Evet	Hayır
11-İstisna Kazancın Pasifte Özel Bir Fonda Tutulması	Evet	Hayır
12-Satış Kazancının Beş Yıl Süreyle İşletmeden Çekilememesi	Evet	Hayır
13-Taşınmaz Satışı ve Kiralanmasıyla Uğraşanların İstisnadan Yararlanabilmeleri	Hayır	Hayır
14-Nevi değiştirme dahil,KVK’nun 19 ve 20’nci Maddeleri Kapsamında Gerçekleştirilen Devir, Tam ve Kısmi Bölünme Hallerinde, Devir veya Bölünme Suretiyle Devralınan Taşınmazların İktisap Tarihi Olarak, Devir Alınan veya Bölünen Kurumdaki İktisap Tarihinin Esas Alınması	Evet	Evet

5-SONUÇ:

KVK’nun 5/1-e maddesi ile KDVK’nun 17/4-r maddesinde taşınmaz satışlarına ilişkin yer alan istisna hükümleri, geniş bir uygulama alanı bulması bakımından, vergi kanunlarımızda düzenlenmiş en önemli istisnalardandır. Birbirini tamamlayıcı nitelik arz eden bu istisnalar, bazı esaslı noktalarda farklı özellik sergilemektedir. Bu farklılığın bir bölümü kurumlar vergisinin gelir üzerinden, katma değer vergisinin ise işlem üzerinden alınan vergi olmasından kaynaklanmaktadır.

            Söz konusu istisna hükümlerinin uygulamasında ihtilafa yol açan pek çok husus bulunduğunu belirtmekte fayda bulunmaktadır. Bu çalışmada, öncelikle KVK’nun 5/1-e maddesi ile KDVK’nun 17/4-r maddesinde taşınmaz satışlarına ilişkin yer alan istisna hükümlerinin temel özellikleri açıklanmaya çalışılmış, ardından bu karşılaştırmalı olarak değerlendirilmiştir.